Nos expropian, nos dan cuatro perras y Hacienda se queda parte de las cuatro perras: ver para creer.

Dicho y hecho. Aquí teneis el extracto de un trabajo que preparé hace varios años para la Uned en Madrid donde queda bien clarito a quién benefician las expropiaciones. Una pista: no es a vuestro bolsillo.

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LOS CONFLICTOS DE LEYES EN LA EXPROPIACIÓN DE BIENES INMUEBLES


1. PRELIMINARES Y CONTRADICCIONES.

El artículo 1.456 del Código Civil establece que la causa de utilidad pública legitima la enajenación forzosa, de bienes muebles e inmuebles, rigiéndose por lo que establezcan las leyes especiales, con las consecuencias económicas que se fijen y de acuerdo con las prescripciones normativas. El derecho de propiedad ha sido uno de los derechos que más ha evolucionado desde el punto de vista constitucional y legislativo, pasando de entenderse como el derecho individual y personal por antonomasia a articularse como una institución jurídica objetiva, cargada de limitaciones impuestas por la función social a la que se encuentra sujeta.

La Ley especial de Expropiación Forzosa de 1.956, concebida tal y como defiende su Exposición de Motivos, bajo el signo de la eficacia, mantiene en todo su rigor el principio de la declaración ex lege de utilidad pública, en toda categoría de bienes muebles o inmuebles. Función social entendida en nuestros días, no como mero límite externo a la definición de su ejercicio, sino como parte integrante del derecho mismo.
Además, el art. 33 de dicha norma legal determina que no cabe expropiación sin indemnización y por lo tanto, la indemnización es el precio que se abona para que el patrimonio del expropiado no quede alterado, tal y como previene el art. 49 del mismo cuerpo normativo. La expropiación forzosa se constituye así en la transmisión imperativa de los derechos e intereses patrimoniales legítimos por causa de utilidad pública o interés social de una persona que debe recibir, a cambio, la justa indemnización que pudiera corresponderle por los daños y perjuicios sufridos.
Existe ya una doctrina consolidada del justiprecio como valor de sustitución que puede incluso ser superior al precio de mercado y que tiene en cuenta el impacto subjetivo de la privación del bien para el sujeto expropiado. El Tribunal Supremo ha declarado que el valor real del bien indemnizable no es sin más el valor de mercado, sino más bien el valor objetivo del bien o derecho, establecido en términos de equidad y mediante el empleo de criterios estimativos o excluyentes, es decir el valor que permita mantener el patrimonio del expropiado, tanto sin menoscabo injusto como sin enriquecimiento injusto (SSTS de 18 marzo 1982, 18 abril 1989 y 18 de febrero de 1992, entre otras). Y es que como destaca la doctrina más reciente, el precio justo de la expropiación debe aproximarse al valor de sustitución que otorga al perjudicado la cantidad suficiente para sustituir o reponer en su patrimonio otro bien de naturaleza análoga del que ha sido desposeído, de suerte que se responda a los principios de conversión y equivalencia.
De cualquier manera, en este ámbito y con la perspectiva de un futuro muy cercano, habría que señalar que el proyecto de Constitución europea prevé en su Parte II, referente a la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión, y en concreto, en el artículo II-17[1], el derecho a la propiedad, mostrando una deuda impagable con el artículo 33 de la Constitución, del que es grandemente fiduciario, si bien, con la paradoja de establecer una reserva de ley del dominio y su utilización más amplia y garantista que la recogida en nuestro ordenamiento constitucional.

Sin embargo, y como veremos, la expropiación es fuente en nuestros días de opiniones encontradas, en base a pretendidos conflictos de leyes propiciados básicamente por el aún vigente artículo 49 de la Ley de Expropiación Forzosa [2] o a meras discrepancias formales. Así por ejemplo, el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, en sentencia de 4 de febrero de 1997, se preguntaba si para que el presupuesto del hecho imponible se produzca, es indiferente que la transmisión sea voluntaria o coactiva para el transmitente, o por el contrario, aquella configuración del hecho imponible excluye la transmisión coactiva y en concreto la derivada de los supuestos de la expropiación.


2. LA TRIBUTACIÓN DEL JUSTIPRECIO.

a) El impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El Tribunal Economico-Administrativo Central, en numerosas ocasiones, ha examinado el alcance de la exención prevista en el art. 49 Ley de Expropiación Forzosa, concluyendo que el citado precepto está referido exclusivamente al pago del precio que ha de recibir la persona o entidad expropiada como compensación o indemnización del valor de los bienes de que se ve privado por razones de utilidad pública o interés social, pero en modo alguno alude a la adquisición operada en favor del expropiante o beneficiario que, desde el punto de vista fiscal tendrá el régimen propio que le corresponda, en atención a las circunstancias subjetivas que concurran en aquéllos.
Delimitado el alcance de la exención, y de acuerdo con lo establecido en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, la transmisión derivada de la expropiación forzosa dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, que deberá calcularse con arreglo a lo dispuesto en la Ley y el Reglamento, esto es, por diferencia entre el valor de transmisión, que vendrá determinado por el justiprecio, y el valor de adquisición que corresponda, en función de si el bien expropiado está o ha estado afecto a actividades económicas, y del título de adquisición (oneroso o gratuito). Tratándose de un bien inmueble, el valor de adquisición se actualizará, se conformidad con lo previsto en el artículo 33.2 de la Ley del Impuesto, mediante la aplicación de los coeficientes de actualización correspondientes. Lo que igualmente ha fijado el TS[3] recogiendo que, en relación con el Impuesto de la renta de las personas físicas, no hablamos de una liquidación sobre el precio de la expropiación forzosa (…), sino la liquidación que corresponda hacer sobre el incremento patrimonial, ya que en este impuesto, no se grava ninguna transmisión, sino los rendimientos netos percibidos por los contribuyentes a consecuencia de su trabajo y bienes de todas clases, entre los cuales se incluyen como es lógico los incrementos o ganancias patrimoniales percibidos por el mismo durante el ejercicio que corresponda. En consecuencia, concluye que con ello no se entiende infringido el art. 49 de la Ley de Expropiación Forzosa. Además, el incremento de patrimonio correspondiente al justiprecio recibido por una expropiación forzosa, ha de imputarse en el ejercicio en el que el cobro de dicho importe es exigible por parte del sujeto pasivo, debiendo esperar a que terminen los seis meses de que dispone la Administración para efectuar el pago, para fijar el momento de la exigibilidad.[4]

En definitiva, tal y como ha establecido el TEAC[5], está sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como incremento de patrimonio el importe obtenido de una expropiación forzosa, ya que la exención prevista en el artículo 49 de la Ley de Expropiación Forzosa sólo alcanza al pago del precio, pero no a las consecuencias que la operación puede ocasionar en la situación tributaria del interesado.

b) El impuesto sobre Sociedades.

De acuerdo con el apartado 1 del artículo 4 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, el hecho imponible de este Impuesto lo constituye la obtención de renta por el sujeto pasivo, cualquiera que fuere su fuente u origen y, según lo dispuesto en el artículo 10 de dicha Ley, la renta se identifica con el resultado contable corregido por la aplicación de las normas fiscales. Lo que igualmente recoge el R.D 4/2.004 de 5 de marzo, que aprueba el Texto Refundido del mentado impuesto. En el caso de elementos patrimoniales transmitidos en virtud de un procedimiento de expropiación forzosa, la renta generada se determinará por la diferencia entre el precio establecido en virtud de lo dispuesto en el capítulo III de la Ley de Expropiación Forzosa y el valor contable de los elementos patrimoniales expropiados.
En cuanto a la imputación temporal de la renta, los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades deben atenerse a lo dispuesto en el artículo 19 de la norma reseñada, cuyo apartado 1 establece que “los ingresos y los gastos se imputarán en el periodo impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”. Es decir, la renta generada con ocasión del procedimiento de expropiación forzosa se entenderá devengada en el periodo impositivo durante el cual haya concluido dicho procedimiento, con la consiguiente toma de posesión por la Administración de los bienes expropiados.


c) El impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En la medida en que los bienes no se encuentren afectos a actividades empresariales o profesionales, porque en dicho caso se podría plantear la sujeción de la transmisión al Impuesto sobre el Valor Añadido, respecto a la posibilidad de aplicar la exención recogida en el artículo 49 de la Ley de Expropiación Forzosa, la Disposición Transitoria Primera del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establece que quedan sin efecto cuantas exenciones y bonificaciones no figuren mencionadas en este texto refundido, lo que igualmente recoge el Reglamento del Impuesto. Por tanto, no se recoge la exención del artículo 49 de la Ley de Expropiación Forzosa, lo que no supone más que la confirmación de que no es posible una interpretación extensiva de las exenciones, doctrina mantenida por la Jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, desde tiempo inmemorial, concretamente desde la aplicación del artículo 5º, de la Ley de Administración y Contabilidad de la Hacienda Pública de 11 de Junio de 1911, doctrina reiterada, sin una sola excepción, con posterioridad.

d) El impuesto sobre el Valor Añadido.

El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles y, las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto. Sujeción que se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
El artículo 8 de la Ley 37/1992 establece el concepto de entrega de bienes a efectos de este Impuesto. De acuerdo con este precepto, se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. También se considerarán entregas de bienes entre otras a las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa.

Por tanto, para que la expropiación tenga la consideración de operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, es necesario que se cumpla la condición previa de que el sujeto expropiado sea empresario o profesional y los bienes expropiados pertenezcan a su patrimonio empresarial o profesional. En caso contrario, la citada expropiación no estará sujeta al Impuesto, y todo ello sin olvidar las salvedades que recoge el prolijo art. 20 de este impuesto respecto a terrenos y edificaciones.

e) El impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos.

A partir del 1 de enero de 1990, todas las expropiaciones se regulan por lo indicado en el artículo 108.6 de la derogada Ley 39/1988, de Haciendas Locales, que sujetaba, sin exención aparente alguna, al Impuesto, tanto la transmisión como la parte de justiprecio que en el citado precepto se concreta. El actual Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por R.D Legislativo 2/2004, igualmente reproduce ese tenor en base a las reglas del artículo 107.2.b).
El actual Texto Refundido, incorpora en el artículo 9, bajo el epígrafe “Beneficios fiscales, régimen y compensación” la imposibilidad de reconocer más beneficios fiscales en los tributos locales que los expresamente previstos en las normas con rango de ley o los derivados de la aplicación de los tratados internacionales, lo que conecta con la Disposición Adicional Tercera que especialmente recoge la capacidad de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para establecer beneficios fiscales en los tributos locales. Expresamente, y a través de la Disposición Transitoria Primera, quedan suprimidos los beneficios fiscales establecidos en los tributos locales con anterioridad a la entrada en vigor de la derogada Ley 39/1988, tanto de forma genérica como específica, en toda clase de disposiciones distintas de las de régimen local, sin que su vigencia pueda ser invocada respecto de ninguno de los tributos regulados en el Texto Refundido.


f) La fiscalidad de los intereses de demora.

Los intereses de demora satisfechos por la Administración que tengan naturaleza indemnizatoria por el retraso en la resolución de expedientes, en el pago de cantidades debidas, u otras causas, tendrán la consideración de incremento patrimonial, en base al carácter indemnizatorio que tienen los mismos, compensando el “lucro cesante”, derivado de la pérdida de la propiedad.
En consecuencia, los intereses no se considerarán como mayor importe del valor de enajenación de los bienes expropiados, sino que se tratarán como un incremento de patrimonio diferenciado de la alteración patrimonial producida por la expropiación y su imputación corresponde al período en el que los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.


[1] Artículo II-17 Constitución Europea: “1. Toda persona tiene derecho a disfrutar de la propiedad de sus bienes adquiridos legalmente, a usarlos, a disponer de ellos y a legarlos. Nadie puede ser privado de su propiedad más que por causa de utilidad pública, en los casos y condiciones previstos en la Ley y a cambio, en un tiempo razonable, de una justa indemnización por su pérdida. El uso de los bienes podrá regularse por ley en la medida que resulte necesario para el interés general.2. Se protege la propiedad intelectual".
[2] Artículo 49 LEF: “El pago del precio estará exento de toda clase de gastos, de impuestos y gravámenes o arbitrios del Estado, Provincia o Municipio, incluso el de pagos al Estado”.
[3] STS 12/04/2003, F.J. II
[4] Res. T.E.A.C de 22-12-2001.
[5] TEAC 07/07/2000.